Bundesrat stimmt „Gesetz zur Umsetzung der Änderung der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen“ (BEPS Umsetzungsgesetz) zu

Am 16. Dezember 2016 hat der Bundesrat dem BEPS Umsetzungsgesetz in der vom Finanzausschuss vorgelegten und vom Bundestag am 1. Dezember 2016 beschlossenen Form zugestimmt. Über den früheren Referentenentwurf der Bundesregierung vom 31. Mai 2016 haben wir in unserem Tax Briefing vom Juni 2016 bereits berichtet.

Das nun beschlossene Gesetz enthält einige Änderungen zum Referentenentwurf. Hervorheben wollen wir die Änderungen zu den sog. Double-Dip Strukturen und die neue Fassung der Steuervermeidungsvorschrift des § 50i EStG.

Vermeidung von Double-Dip Strukturen

Nach einer Besonderheit des deutschen Steuerrechts sind Erträge und Aufwendungen, die bei einem Gesellschafter einer gewerblichen Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft) auf persönlicher Ebene entstehen (Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben) für steuerliche Zwecke der Mitunternehmerschaft zuzurechnen und dementsprechend in der Gewinnermittlung der Mitunternehmerschaft zu erfassen. Als Sonderbetriebsausgaben II werden etwa Kosten der Refinanzierung für den Erwerb einer Beteiligung an einer oder der Einlageleistung in eine Mitunternehmerschaft für die deutsche steuerliche Gewinnermittlung statt dem Gesellschafter der Personengesellschaft zugerechnet. Dies führt bei Inbound-Investitionen vielfach zu dem Effekt, dass die Zinsaufwendungen für den Beteiligungserwerb sowohl auf persönlicher Ebene des Gesellschafters im Ausland als auch für Zwecke der Gewinnermittlung der Mitunternehmerschaft im Inland, demnach zweifach von der steuerlichen Bemessungsgrundlage abgezogen werden können („Double-Dip“).

Mit Einführung des § 4i EStG werden künftig Sonderbetriebsausgaben vom Abzug der inländischen Steuerbemessungsgrundlage ausgeschlossen, soweit sie auch in einem anderen Staat die Steuerbemessungsgrundlage mindern (es sein denn, die Aufwendungen mindern Erträge, die beim Steuerpflichtigen sowohl im Inland als auch im Ausland besteuert werden – wie in Nicht-DBA Fällen möglich).

Double-Dip Strukturen in der oben genannten Form sind ab 2017 demnach nicht mehr möglich.

Die Gesetzesänderung erfüllt damit auch die Vorgabe der EU-Richtlinie 2016/1164 vom 12. Juli 2016 („Anti Tax Avoidance Directive“ (ATAD)). Nach dieser bis zum 31. Dezember 2018 in nationales Recht umzusetzenden Richtlinie ist für den Bereich hybrider Gestaltungen geregelt, dass bei einem doppelten Abzug von Ausgaben der Abzug nur in dem Mitgliedstaat zugelassen wird, aus dem die Zahlung stammt.

Anpassung der Reichweite des § 50i EStG

Nach früherer Rechtsauffassung war es –vereinfacht dargestellt- möglich, dass ein Steuerpflichtiger ins Ausland zieht und eine Exit-Besteuerung für im steuerlichen Privatvermögen gehaltene Anteile an Kapitalgesellschaften i.S.d. § 17 EStG und Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens etwa dadurch vermeidet, dass diese Vermögenswerte vorab steuerneutral auf eine inländische, gewerblich geprägte Personengesellschaft übertragen werden. Die Besteuerung sollte so unter Anwendung des einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommen auf den Zeitpunkt der späteren Veräußerung verschoben werden. Der BFH hat jedoch mittlerweile seine Rechtsauffassung geändert und ordnet die nur gewerblich geprägten Personengesellschaften nicht mehr dem abkommensrechtlichen Begriff Unternehmensgewinne zu. Dies führt im Ergebnis dazu, dass spätere Veräußerungen der vor dem Stichtag 29. Juni 2013 entsprechend übertragenen Vermögenswerte nicht mehr der deutschen Besteuerung unterlägen. Um entsprechende Steuerausfälle zu vermeiden, wurde eiligst § 50i EStG eingeführt, der für spätere Veräußerungen dieser Vermögenswerte ein deutsches Besteuerungsrecht fingiert (§ 50i Abs. 1 EStG) und bestimmten Umstrukturierungen innerhalb dieser Gestaltung die sonst mögliche Steuerneutralität versagt (§ 50i Abs. 2 EStG). Allerdings haben diese Regelungen (insbesondere § 50i Abs. 2 EStG) derzeit überschießende Wirkung, da auch reine Inlandsfälle erfasst werden, bei denen ein Verlust oder eine Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechtes auf Veräußerungsgewinne gar nicht in Betracht kommt. Diese überschießende Wirkung wurde mit BMF Schreiben vom 21. Dezember 2015 bereits gemildert, jedoch ohne Rechtssicherheit für den Steuerpflichtigen zu gewähren. Nun wird der Anwendungsbereich des § 50i EStG auf Fälle beschränkt, in denen das deutsche Besteuerungsrecht vor dem 1. Juli 2017 ausgeschlossen oder beschränkt wurde.